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UNTERSCHIEDE HGB zu IFRSA.Bilanzierungs- und BewertungsgrundsätzeA.1Zielsetzungen von ungDer Einzelabschluss dient sowohl der Bemessung vonAusschüttungen an die Eigner (Dividenden) als auch mittelbar zur Ermittlung der steuerlichen Bemessungsgrundlage. Die Gläubigerinteressen werden durch Ausschüttungssperren gewahrt.Die Ausschüttungsbemessung sowie die Ermittlung dersteuerlichen Bemessungsgrundlage sind weder direktnoch indirekt Ziele der IFRS-Rechnungslegung.SachverhaltHGBIFRSVorsichtIn erster Linie zum Schutz der Gläubiger ist das Vorsichtsprinzip der dominierende Grundsatz der HGBRechnungslegung. Es schreibt die Erfassung von Gewinnen erst im Realisationszeitpunkt vor (Realisationsprinzip)und verlangt eine asymmetrische Behandlung von Gewinnen und Verlusten (Imparitätsprinzip).Das Vorsichtsprinzip ist nicht als Bewertungsgrundsatz inden IFRS kodifiziert.SachverhaltHGBIFRSVermögenswerte / -gegenständeNach herrschender Meinung (h. M.) zeichnet sich einVermögensgegenstand durch die Einzelverwertbarkeit undselbständige Bewertbarkeit aus.Ein Vermögenswert ist eine gegenwärtige wirtschaftlicheRessource, die vom Unternehmen als Ergebnis von Ereignissen der Vergangenheit kontrolliert wird.Eine wirtschaftliche Ressource ist ein Recht, das das Potenzial aufweist, wirtschaftlichen Nutzen zu erzeugen.A.2A.3AbschlussgrundsätzeAbschlussposten

er Begriff „Schulden“ ist ein unbestimmter Rechtsbegriff,der sowohl Verbindlichkeiten als auch Rückstellungenumfasst. Schulden sind nach h. M. definiert als bestehende oder hinreichend sicher erwartete Belastungen desVermögens, die auf einer Leistungsverpflichtung des Unternehmens beruhen und selbständig bewertbar sind.Das Eigenkapital ist bilanziell definiert als Differenz zwischen dem Wert der Vermögensgegenstände und demWert der SchuldenEinnahmen und Ausgaben vor dem Abschlussstichtag, dieErtrag und Aufwand nach dem Abschlussstichtag sind,sind als Rechnungsabgrenzungsposten auszuweisen.Eine Schuld ist eine gegenwärtige Verpflichtung des Unternehmens, eine wirtschaftliche Ressource als Ergebnisvon Ereignissen der Vergangenheit zu übertragen.Das Eigenkapital ist der nach Abzug aller Schulden verbleibende Restbetrag der Vermögenswerte des Unternehmens. Insbesondere bei komplexen Finanzinstrumenten ist die Abgrenzung zwischen Eigenkapital und Schulden oft schwierig.Rechnungsabgrenzungsposten sind keine eigenständigenAbschlusselemente. Sie werden unter den sonstigen Forderungen bzw. Verbindlichkeiten ausgewiesen, wenn dieAnsatzkriterien von Vermögenswerten bzw. Schuldenerfüllt sind.Grundsätze der BewertungA.4.1 BewertungsmaßstäbeSachverhaltHGBIFRSHistorische KostenDie historischen Kosten können Anschaffungs- oder Herstellungskosten sein und sind der Bewertungsmaßstab fürVermögensgegenstände.Veräußerungswert / ErfüllungsbetragDer Erfüllungsbetrag ist der Bewertungsmaßstab für Verbindlichkeiten.BarwertDer Barwert ist der Bewertungsmaßstab für Rückstellungen mit einer Laufzeit von mehr als einem Jahr. Der Abzinsungszinssatz wird von der Deutschen Bundesbankvorgegeben.Es gibt keine Unterscheidung zwischen Anschaffungsund Herstellungskosten. Sie umfassen für Vermögenswerte die aufgewendeten Zahlungsmittel oder den Fair Valueder hingegebenen Gegenleistung. Für Schulden entsprechen die historischen Kosten dem im Gegenzug erhaltenen Wert.Der Veräußerungswert ist definiert als der Betrag, der miteinem hypothetischen Verkauf des Vermögenswerteserlöst werden könnte. Der Erfüllungsbetrag für Schuldenist der nicht-diskontierte Betrag, der zur Begleichung derSchuld aufzuwenden ist.Der Barwert eines Vermögenswertes bestimmt sich alsdiskontierte Summe der geschätzten zukünftigen Nettoeinzahlungen. Der Barwert einer Schuld umfasst die diskontierten Nettoauszahlungen, die zur Begleichung derSchuld aufzuwenden sind.2

Beizulegender Zeitwert /Fair ValueWiederbeschaffungskostenDer beizulegende Zeitwert entspricht dem Marktpreis.Soweit kein aktiver Markt vorliegt, ist der beizulegendeZeitwert mit Hilfe allgemein anerkannter Bewertungsmethoden zu ermitteln.Wiederbeschaffungskosten sind nicht als Bewertungsmaßstab im HGB kodifiziert.Der Fair Value wird nicht als üblicher Bewertungsmaßstabdefiniert. Dennoch wird der Fair Value von verschiedenenEinzelstandards als Bewertungsmaßstab vorgeschrieben.HGBIFRSDie Wiederbeschaffungskosten für Vermögenswerte entsprechen dem Betrag, der zum Bewertungsstichtag füreinen identischen oder einen ähnlichen Vermögenswertaufgewendet werden müsste. Bei Schulden ergeben sichdie Wiederbeschaffungskosten aus dem Betrag, der zumStichtag für die Begleichung der Verpflichtung aufgewendet werden müsste.A.4.2 ellungskostenAnschaffungskosten sind die Aufwendungen, die geleistetwurden, um einen Vermögensgegenstand zu erwerbenund ihn in einen betriebsbereiten Zustand zu versetzen,soweit sie dem Vermögensgegenstand einzeln zugeordnetwerden können. Zu den Anschaffungskosten gehörenauch die Nebenkosten sowie die nachträglichen Anschaffungskosten. Anschaffungspreisminderungen sind abzusetzen.Die Herstellungskosten sind als Vollkosten zu bestimmen.Die Herstellungskosten bestehen aus Materialeinzelkosten Fertigungseinzelkosten Sondereinzelkosten der Fertigungund aus angemessenen Teilen der Materialgemeinkosten der Fertigungsgemeinkosten des Werteverzehrs des Anlagevermögens, soweit dieserdurch die Fertigung veranlasst istEs gibt keine allgemeingültige Definition der Bestandteileder Anschaffungskosten. Die Anschaffungskosten bestehen aus dem Anschaffungspreis zuzüglich direkt zurechenbarer Anschaffungsnebenkosten und abzüglich Anschaffungspreisminderungen. Fremdkapitalkosten sind fürqualifizierende Vermögenswerte zu aktivieren. Rückbauund Entsorgungsverpflichtungen sind ebenfalls Teil derAnschaffungskosten.Die Herstellungskosten sind als produktionsbezogeneVollkosten zu bestimmen. Die Herstellungskosten bestehen aus den Kosten, die den Produktionseinheiten direktzuzurechnen sind sowie systematisch zugerechnete fixeund variable Produktionsgemeinkosten. Fremdkapitalkosten sind für qualifizierende Vermögenswerte zu aktivieren.3

ErfüllungsbetragBeizulegender Zeitwert /Fair ValueEs gibt Wahlrechte für die Einbeziehung von angemessenen Teilen der allgemeinen Verwaltung Aufwendungen für soziale Betriebseinrichtungen freiwilligen sozialen Leistungen Aufwendungen für die betriebliche AltersvorsorgeFremdkapitalkosten, soweit diese auf den Zeitraum derHerstellung entfallenNach h. M. handelt es sich um den Betrag, der zur Erfüllung der Schuld aufgewendet werden muss. Diskontiertwerden dürfen nur Rückstellungen mit einer Laufzeit vonmehr als einem Jahr.Der beizulegende Zeitwert entspricht dem Marktwert, derauf einem aktiven Markt ermittelt wird. Soweit kein aktiverMarkt besteht, ist der beizulegende Zeitwert mit allgemeinanerkannten Bewertungsmethoden zu bestimmen. Lässtsich auch auf diese Weise kein verlässlicher Marktpreisbestimmen, sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten fortzuführen.Der Erfüllungsbetrag umfasst den Wert des voraussichtlichen Ressourcenabflusses, der nötig ist, um die Schuld zubegleichen. Eine Diskontierung ist vorgeschrieben, wenndiese einen wesentlichen Effekt auf den ausgewiesenenBetrag hat.Der Fair Value ist definiert als der Preis, der im Zuge einesgeordneten Geschäftsvorfalls unter Marktteilnehmern amBemessungsstichtag beim Verkauf eines Vermögenswertserzielt würde oder bei Übertragung einer Schuld zu zahlenwäre (Bewertungsverfahren: markt-, kosten- oder einkommensbasierter Ansatz).A.4.3 FolgebewertungenSachverhaltHGBIFRSFortgeführte historische KostenBei Vermögensgegenständen des Anlagevermögens,deren Nutzung zeitlich begrenzt ist, sind die Anschaffungs- oder Herstellungskosten um planmäßige Abschreibungen zu vermindern. Es sind die nutzungsbedingte Abschreibung, die lineare und die degressive Abschreibungzulässig.Die Anschaffungs- und Herstellungskosten eines abnutzbaren Vermögenswertes sind um planmäßige Abschreibungen zu kürzen. Maßgeblich für die Nutzungsdauer istdie voraussichtliche Nutzbarkeit im Unternehmen. Es istdas Abschreibungsverfahren zu wählen, das dem erwarteten Nutzenverlauf am besten entspricht und jährlich zuüberprüfen ist.4

Außerplanmäßige Abschreibung /ImpairmentsVermögensgegenstände des Anlagevermögens sind beivoraussichtlich dauerhafter Wertminderung außerplanmäßig auf den am Stichtag beizulegenden Wert abzuschreiben. Für Finanzanlagen besteht zusätzlich ein Wahlrechtfür außerplanmäßige Abschreibungen bei vorübergehenden Wertminderungen. Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens sind außerplanmäßig auf einen niedrigerenBörsen- oder Marktpreis abzuschreiben.NeubewertungDas Neubewertungsverfahren ist nicht zulässig.Es ist ein Werthaltigkeitstest durchzuführen, wenn externeoder interne Hinweise für eine Wertminderung vorliegen.Vermögenswerte mit unbegrenzter Nutzungsdauer sowieein derivativer Geschäfts- oder Firmenwert, müssen jährlich auf Werthaltigkeit getestet werden. Eine Wertminderung liegt vor, wenn der erzielbare Betrag unter demBuchwert des Vermögenswertes liegt. Der erzielbare Betrag ist der höhere Wert aus dem beizulegendem Zeitwertabzüglich der Verkaufskosten und dem Nutzungswert. Derbeizulegende Zeitwert abzüglich Verkaufskosten ergibtsich als potentieller Veräußerungspreis abzüglich der direkt zurechenbaren Verkaufskosten. Der Nutzungswertwird auf Basis der geschätzten diskontierten Cashflows,die durch die weitere Nutzung entstehen, berechnet.Für einige Vermögenswerte ist das Neubewertungsverfahren alternativ zulässig. Wird das Neubewertungsverfahrengewählt, wird der Vermögenswert zum Bilanzstichtag zumFair Value neubewertet. Liegt der Fair Value unter denfortgeführten historischen Kosten, wird der Vermögenswert erfolgswirksam abgeschrieben. Spätere Wertaufholungen sind bis zu den fortgeführten historischen Kostenebenfalls erfolgswirksam. Liegt der Fair Value über denfortgeführten historischen kosten, wird der VermögenswertGuV-neutral über den sonstigen Gesamterfolg zugeschrieben. Der Betrag der Zuschreibung ist in einer Neubewertungsrücklage im Eigenkapital zu erfassen. SpätereWertminderungen werden bis zu den fortgeführten historischen Kosten ebenfalls GuV-neutral über den sonstigenGesamterfolg abgeschrieben.5

A.5Methodenwechsel und FehlerSachverhaltHGBIFRSÄnderungen von RechnungslegungsmethodenDie Effekte der Methodenänderung werden erfolgswirksam erfasst, wobei in der GuV die Auswirkungen der Vorperioden in einem separaten Korrekturposten auszuweisen sind.Ein Unternehmen hat einen Methodenwechsel rückwirkend anzuwenden. Die Effekte des Methodenwechselssind erfolgsneutral zu erfassen, der Ausweis erfolgt üblicherweise in den Gewinnrücklagen.FehlerDie Fehlerkorrekturen sind in der laufenden Periode zuberücksichtigen. Fehler, welche die Darstellung der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage beeinträchtigen, erfordern eine Änderung der betreffenden Abschlüsse.Fehler sind retrospektiv zu korrigieren. Der Effekt der Korrektur ist ergebnisneutral in der Periode, in der er entdecktwurde, zu erfassen.B.Ansatz und BewertungB.1Immaterielle Vermögenswerte mit Ausnahme des Geschäfts- oder egenstände ohne körperliche Substanz. DerBegriff des Vermögensgegenstandes setzt voraus: wahrscheinlicher künftiger Nutzen selbständige Bewertbarkeit selbständige VerwertbarkeitIdentifizierbare, nicht monetäre Vermögenswerte ohnephysische Substanz und nicht in den Anwendungsbereicheines anderen Standards fallen. Vorrangige Anwendungenanderer Standards, die die Bilanzierung einer bestimmtenArt von immateriellen Vermögenswerten regeln, z. B. Vorräte, latente Steueransprüche, Leasingverhältnisse, Leistungen an Arbeitnehmer, finanzielle Vermögenswerte,erworbener Geschäfts- oder Firmenwert und zur Veräußerung gehaltene langfristige Vermögenswerte und aufgegebene Geschäftsbereiche. Definitionskriterien: Identifizierbarkeit als Vermögenswert: Separierbarkeitvon Goodwill und/oder zu Grunde liegende vertraglicheoder sonstige Rechte Verfügungsgewalt/Beherrschung (Kontrolle):o juristisch durchsetzbare Ansprücheo oder die Möglichkeit, den Vermögenswert vor demZugriff Dritter zu schützen künftiger ökonomischer Nutzen wahrscheinlich6

AnsatzkriterienEntgeltlich erworbene immaterielle Vermögensgegenstände sind grundsätzlich aktivierungspflichtig. Ein Aktivierungswahlrecht besteht für Entwicklungskosten. Ausdrückliche Aktivierungsverbote bestehen für selbst geschaffeneMarken, Drucktitel, Verlagsrechte, Kundenlisten oder vergleichbare immaterielle Vermögensgegenstände des Anlagevermögens.FolgebewertungFortgeführte Anschaffungskosten, d. h. Anschaffungskosten unter Berücksichtigung planmäßiger ggf. außerplanmäßiger Abschreibungen, Grundsatz der Methodenstetigkeit bei Festlegung und Fortführung des Abschreibungsplanes.Außerplanmäßige Abschreibungen nach dem gemildertenNiederstwertprinzip, d. h. bei voraussichtlich dauernderWertminderung. Abwertungsverbot bei vorübergehenderWertminderung.B.2o in Form von Kosteneinsparungen odero anderen Vorteilen nicht monetärer Charakter ohne physische SubstanzWahrscheinlicher künftiger ökonomischer Nutzen (Wahrscheinlichkeit 50%). Unter bestimmten Voraussetzungenbesteht eine Aktivierungspflicht (Entwicklungskosten).Weitere ausdrückliche Aktivierungsverbote für selbst geschaffene Marken, Drucktitel, Verlagsrechte, Kundenlistenund ähnliche Sachverhalte, Gründungs- sowie Ingangsetzungs- und Erweiterungskosten, Aus- und Weiterbildungskosten, Werbe- und Verkaufsförderungskosten, Ausgabenfür die Verlegung oder Reorganisation von Unternehmensteilen sowie selbst geschaffenen Firmenwert.Benchmark-Methode:Fortgeführte Anschaffungskosten: Bei bestimmbarer Nutzungsdauer:Anschaffungs- oder Herstellungskosten unter Berücksichtigung planmäßiger, ggf. außerplanmäßiger Abschreibungen. Jährliche Überprüfung von Abschreibungsmethode und Restnutzungsdauer.Bei nicht bestimmbarer Nutzungsdauer:Impairment Only Approach. Impairmenttest jährlich undbei Auftreten von Wertminderungsindikatoren, keineplanmäßige Abschreibung, jährliche Überprüfung, ob dieNutzungsdauer weiterhin nicht bestimmbar ist.SachanlagenSachverhaltHGBIFRSDefinitionBeim Anlagevermögen sind nur die Gegenstände auszuweisen, die dem Geschäftsbetrieb dauernd zu dienen bestimmt sind.AnsatzkriterienDer Komponentenansatz ergibt sich nicht aus dem HGB.Das Institut der Wirtschaftsprüfer (IDW) sieht ihn aber alseine zulässige modifizierte Methode der handelsrechtlichen planmäßigen Abschreibung und als zulässige bilan-Materielle Vermögenswerte, die erwartungsgemäß längerals eine Periode für Zwecke der Herstellung oder der Lieferung von Gütern und Dienstleistungen, zur Vermietungan Dritte oder für Verwaltungszwecke gehalten werden.Es gilt der Komponentenansatz, der verlangt, Komponenten einer Sachanlage, die unterschiedliche Nutzungsdauern haben und im Rahmen der gewöhnlichen Gesamtnutzungsdauer mehrmals, ggf. auch regelmäßig, ersetzt wer-7

zielle Abbildung von Erhaltungsinvestitionen an, wennphysisch separierbare Komponenten ausgetauscht werden, die in Relation zum gesamten Vermögensgegenstand wesentlich sind.BewertungsvorschriftenErstbewertungBei gesondertem Erwerb:Anschaffungskosten einschließlich Anschaffungsnebenkosten und nachträglichen Anschaffungskosten.Bei Selbsterstellung:Herstellungskosten (Wahlrecht zur Aktivierung herstellungsbezogener Fremdkapitalkosten).Bei Erwerb im Rahmen eines Unternehmenszusammenschlusses:Beizulegender ZeitwertFolgebewertungFortgeführte Anschaffungskosten, d. h. Anschaffungskosten unter Berücksichtigung planmäßiger, ggf. außerplanmäßiger Abschreibungen. Außerplanmäßige Abschreibungen nach dem gemilderten Niederstwertprinzip, d. h.bei voraussichtlich dauernder Wertminderung bestehtAbschreibungspflicht auf den niedrigeren beizulegendenWert. Wahlrecht zur Abschreibung auf den niedrigerenbeizulegenden Wert bei Finanzanlagen bei nicht voraussichtlich dauernder Wertminderung.den sowie einen signifikanten Teil der AHK ausmachen,separat abzuschreiben.Aktivierbar und separat abzuschreiben sind regelmäßigdurchgeführte Großreparaturen und Wartungen, die eineBedingung für die Fortführung der Nutzung des Vermögenswertes sind. Gewöhnliche Instandhaltungsmaßnahmen und unwesentliche Reparaturen sind als Sofortaufwand zu behandeln.Bei gesondertem Erwerb:Anschaffungskosten einschließlich Anschaffungsnebenkosten, nachträglichen Anschaffungskosten und Rückbauverpflichtungen.Bei Herstellung, Erweiterung oder wesentlicher Verbesserung: Herstellungskosten als eng gefasster, produktionsbezogener Vollkostenansatz Pflicht zur Aktivierung herstellungsbezogener Fremdkapitalkosten Bewertung der Rückbauverpflichtung unter Beachtungbestmöglicher Schätzungen zum Barwert der künftigenAusgabenBenchmark-Methode (fortgeführte Anschaffungskosten): Anschaffungskosten unter Berücksichtigung planmäßiger, ggf. außerplanmäßiger Abschreibungen Jährliche Überprüfung von Abschreibungsmethode undRestnutzungsdauer Anwendung der Abschreibungsmethode, die dem Entwertungsverlauf am ehesten entspricht, regelmäßig lineare Methode Beachtung des Komponentenansatzes8

Alternativ-Methode (Neubewertung zum Fair Value): Wertänderungen oberhalb der fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten werden gegen eineNeubewertungsrücklage gebucht Wertänderungen unterhalb der fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten werden erfolgswirksamgebucht Schätzungsänderungen: keine periodische Überprüfung, aber bei konkreten Hinweisen (Indikator-Ansatz,Triggering Event). Erfolgswirksame Anpassung derfortgeführten Anschaffungskosten im Zeitpunkt derNeueinschätzung. Impairmenttest bei konkreten Wertminderungsindikatoren (z. B. gesunkener Marktwert, eingeschränkte Nutzung, rechtliche Nutzungsverbote) Impairmenttests können erfolgen auf Basis des einzelnen Vermögenswertes des Sachanlagevermögensoder auf Basis von Cash Generating Units bzw. Gruppen von Cash Generating Units.Wertaufholungsgebot, Obergrenze: Benchmark-Methode: fortgeführte Anschaffungskostennach dem ursprünglichen Abschreibungsplan Alternativ-Methode: beizulegender eBilanzierung von Leasingverhältnissen ist handelsrechtlichnicht geregelt. Die faktische umgekehrte Maßgeblichkeitbegründet die Anwendung der steuerlichen Leasingerlasse auch in der handelsrechtlichen Bilanzierung.Seit dem 01.01.2019 ist der neue LeasingstandardIFRS 16 in Kraft getreten. Nach diesem Standard werdenalle Verträge, die zur Nutzung eines definierten Vermögenswertes gegen Zahlung eines Entgelts für einen bestimmten Zeitraum berechtigen, als Leasingvertrag definiert.Inhaltlich werden ab dem 01.01.2019 alle Leasingverträgebzw. Leasinggegenstände als Nutzungsrecht (Right-of-use9

asset) beim Leasingnehmer aktiviert und die diskontiertenMindestleasingzahlungen werden als Leasingverbindlichkeit passiviert. Aus Sicht des Leasingnehmers gibt es keine Operating Leasingverträge mehr.Der Standard ist retrospektiv anzuwenden, wobei einevolle retrospektive Anwendung und eine modifiziert (erleichterte) retrospektive Anwendung zulässig sind.Sale-and-leaseback-TransaktionenBeim Sale-and-leaseback handelt es sich um die Veräußerung eines Vermögensgegenstandes durch einen Verkäufer und Vermietung des gleichen Vermögensgegenstandes zurück an den Verkäufer. Verkaufspreise undLeasingzahlungen stehen meist im Zusammenhang, dasie gemeinsam festgelegt werden. Im Rahmen von operate leaseback Verträgen erfolgt eine Realisierung des Veräußerungsgewinns/-verlusts. Bzgl. des finance leasebackwird im Schrifttum teilweise die Meinung vertreten, dasseine Realisierung nicht zu rechtfertigen sei. Wirtschaftlichgesehen stellen überhöhte Kaufpreise (und entsprechendhöhere Leasingraten) ein Darlehen an den Leasingnehmerdar und führen regelmäßig in Höhe der Differenz zu denüblichen Marktpreisen nicht zu einer Gewinnrealisierung.Für Leasingverhältnisse mit geringem Wertvolumen undfür kurzfristige Leasingverhältnisse besteht das Wahlrechtder Inanspruchnahme von Erleichterungsregelungen.Grundsätzlich liegen hier zwei getrennte, jedoch miteinander verknüpfte Verträge vor: der Vertrag über die Veräußerung des künftigen Leasinggegenstandes vom Leasingnehmer und der eigentliche LeasingvertragAnhand der Abgrenzungskriterien des IFRS 16.100-102 istder Leasingvertrag zu beurteilen und entsprechend zubilanzieren.Es gibt drei mögliche Fallkonstellationen mit abweichenden bilanziellen Folgewirkungen: Fair Value von Vermögenswert Fair Value der Gegenleistungsofortige Erfassung von Gewinnen und Verlusten inder Höhe, in der sie sich auf die dem Käufer/ Leasinggeber übertragenen Rechte beziehen Fair Value von Vermögenswert Fair Value der Gegenleistungdie Differenz ist als Vorauszahlung auf die Leasingzahlungen zu bilanzieren10

Fair Value von Vermögenswert Fair Value der Gegenleistungdie Differenz ist als zusätzliche Finanzierung des Käufers/Leasinggebers an den Verkäufer/Leasingnehmerzu bilanzieren.B.4Investment PropertySachverhaltHGBIFRSRechtsgrundlageIAS 40DefinitionIm HGB besteht keine Möglichkeit, Renditeimmobiliengesondert und nach spezifischen Bilanzierungsvorschriften auszuweisen und zu bewerten.-Bewertung-Immobilien sind als Finanzinvestition gehalten zu klassifizieren, wenn sie zur Erzielung von Mieteinnahmenund/oder zum Zwecke der Wertsteigerung gehalten werden. Sie können im juristischen Eigentum des bilanzierenden Unternehmens stehen oder als Finance Lease diesemzugerechnet werden.Die Zugangsbewertung erfolgt zu Anschaffungskosten(inkl. Transaktionskosten). Die Folgebewertung ist wahlweise mit der Kosten-Methode oder der Fair-ValueMethode durchzuführen.11

B.5VorräteSachverhaltHGBIFRSDefinitionIm Umkehrschluss zum Anlagevermögen sind nur solcheVermögensgegenstände als Vorräte (Umlaufvermögen)auszuweisen, die vorübergehend dem Geschäftsbetriebzu dienen bestimmt le: Material- sowie Fertigungseinzel- und -gemeinkostensowie AbschreibungenVorräte sind Vermögenswerte, die zum Verkauf im normalen Geschäftsgang gehalten werden oder sich in der Herstellung für einen solchen Verkauf befinden. Dabei werdenauch erbrachte Dienstleistungen erfasst, wenn für diesenoch keine entsprechenden Erlöse angesetzt wurden. Dieim Rahmen der langfristigen Auftragsfertigung entstehende kurzfristige Position „work in progress“ bzw. „künftigeForderungen aus Fertigungsaufträgen“ wird entsprechenddes IFRS 15 behandelt.Progressive oder retrograde Ermittlung der Anschaffungskosten möglich.Wahlweise einzubeziehende Kosten: angemessene Teile der allgemeinen Verwaltungskosten sowie der Kosten für soziale Einrichtungen des Betriebs, für freiwillige soziale Leistungen und für betriebliche Altersversorgung, sofern sie auf den Zeitraum derHerstellung entfallen Einbeziehungsverbot für Forschungs- und Vertriebskosten, Einbeziehungswahlrecht für FremdkapitalkostenAktivierungsverbote bestehen für unübliche Materialverschwendung, Personal- undandere Produktionskosten für Lagerkosten, sofern sie nicht notwendig für die Zwischen- und Endlagerung der Erzeugnisse sind Verwaltungskosten, die keinen Beitrag leisten, um dieVorräte in ihren gegenwärtigen Ort und Zustand zuverbringen VertriebskostenHerstellungskosten: produktionsbezogene Vollkosten: Material- undFertigungseinzel- und -gemeinkosten Fixkosten sind auf Basis einer Normalbeschäftigungauf das einzelne Erzeugnis zuzurechnen, Leerkostenbleiben außer Betracht Einbeziehung nicht produktionsbezogener Gemeinkosten sind in Ausnahmefällen erlaubt12

undsätzlich Verbot der Einbeziehung von FK-Kosten indie Anschaffungs- und Herstellkosten (AHK). Aber Ausnahmeregelung bei: Anschaffung von Neuanlagen, die mit längerer Bauzeitdurch Anzahlungen oder Vorauszahlungen finanziertwerden (Einbezug Anschaffungskosten) Sachlicher und zeitlicher Bezug besteht zum hergestellten Gegenstand (Einbezug Herstellungskosten):o Sachlicher Bezug: Ausgaben, die durch das Projekt veranlasst sind und die ohne das Projekt nichtentstanden wäreno Zeitlicher Bezug: Ausgaben entfallen auf den Zeitraum der Herstellung. Zeitdauer der Herstellung istder Zeitraum vom Beginn der Herstellung bis zumBeginn des kommerziellen NutzensFK-Kosten, die direkt der Anschaffung oder Herstellungeines qualifizierten Vermögenswertes (Qualifying Asset)zugerechnet werden können, sind als Bestandteil der AHKdes betreffenden Vermögenswertes zu aktivieren.Qualifying Asset ist ein Vermögenswert, für den ein beträchtlicher Zeitraum erforderlich ist, um ihn in seinen beabsichtigten gebrauchs- oder verkaufsfähigen Zustand zuversetzen. Außerdem muss es wahrscheinlich sein, dassdem Unternehmen aus dem Vermögenswert ein wirtschaftlicher Nutzen zufließt und die FK-Kosten müssenverlässlich bestimmbar sein. Nicht direkt zurechenbare,mit der Aufnahme von FK anfallende Kosten sind im Zeitpunkt ihres Anfalls als Aufwand zu erfassen.SachverhaltHGBIFRSDefinitionDas Niederstwertprinzip verlangt grundsätzlich, dass imVerhältnis von fortgeführten AHK (primärer Wertansatz)und beizulegendem Wert bzw. aus dem Börsen- oderMarktpreis abgeleitetem Wert (sekundärer Wertansatz)der niedrigere zu wählen ist. Eine Differenz zwischen demprimären Wert und dem niedrigeren sekundären Wert istdurch eine außerplanmäßige Abschreibung buchhalterischzu berücksichtigen. Man unterscheidet: gemildertes Niederstwertprinzip:gilt für das Anlagevermögen und besagt, dass eineAbwertung nur bei voraussichtlich dauernder Wertminderung vorzunehmen ist; nur bei Finanzanlagen besteht ein Wahlrecht zur außerplanmäßigen Abschreibung bei vorübergehender WertminderungWertminderungen sind Abwertungen des Buchwertes eines Aktivpostens, wenn dieser nicht mehr durch abgezinste Mittelzuflüsse aus seiner fortgesetzten Nutzung undseinem endgültigen Abgang oder aus seinem mutmaßlichen Veräußerungserlös gedeckt ist. Die außerplanmäßige Abschreibung ist vorzunehmen in Höhe der Differenzzwischen dem bisherigen Buchwert des Aktivpostens unddessen erzielbarem Betrag, welcher dem höheren Wertaus beizulegendem Zeitwert minus Veräußerungskostenund dem Nutzungswert entspricht.B.7Wertminderungen13

Impairment dem Grunde nachBestimmung der relevanten VergleichswerteB.8 strenges Niederstwertprinzip:es gilt für das Umlaufvermögen und besagt, dass unabhängig von der Dauerhaftigkeit der WertminderungAbschreibungen vorzunehmen sind, um die Vermögensgegenstände des Umlaufvermögens mit demniedrigeren, aus einem Börsen oder Marktpreis bzw.beizulegenden Wert anzusetzenIst der beizulegende Wert bzw. der aus Börsen- oderMarktpreis abgeleitete Wert niedriger als der Buchwert,bewertet zu (fortgeführten) Anschaffungs- oder Herstellungskosten, so ist dem Grunde nach ein Anlass für eineNiederstwertabschreibung gegeben. Ob sie konkretdurchzuführen ist, hängt davon ab, ob das strenge odergemilderte Niederstwertprinzip anzuwenden ist.Im Rahmen des Niederstwertprinzips ist der Buchwert desVermögensgegenstandes regelmäßig mit dessen fortgeführten Anschaffungs- oder Herstellungskosten, mit dessen beizulegendem Wert bzw. dem aus einem Börsenoder Marktpreis abgeleiteten Wert zu vergleichen.Es besteht ein zweistufiger Wertminderungstest:1. Stufe: Liegen Wertminderungsindikatoren (TriggeringEvents) vor?2. Stufe: Ist ein Abwertungsbedarf gegeben und wenn ja,wie hoch ist dieser und wie wird er bilanziell erfasst?Im Rahmen des Impairmenttests ist der Buchwert desVermögenswertes mit dessen erzielbarem Betrag zu vergleichen. Dieser ist definiert als der höhere Wert aus beizulegendem Zeitwert abzüglich Veräußerungskosten unddem Nutzungswert. Somit sind grundsätzlich beide Wertansätze zu ermitteln, um den höheren von beiden identifizieren zu können. Wenn allerdings einer der beiden Wertansätze den Buchwert übersteigt, ist die Ermittlung desanderen Wertansatzes entbehrlich.Zuwendungen der öffentlichen HandSachverhaltHGBIFRSBilanzielle Erfassung von ZuwendungenNach der Nettomethode sind Zuwendungen für den Vermögensgegenstand von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzusetzen, nach der Bruttomethode hingegen erfolgsneutral durch die Bildung eines Passivpostenszu erfassen. Wird dieser dann aufgelöst, ergibt sich dieVereinnahmung als Aufwandminderung in der GuVRechnung unter Berücksichtigung der Nutzungsdauer.Die Erfassung der Zuwendungen erfolgt, wenn eine angemessene Sicherheit darüber besteht, dass die Bedingungen erfüllt und die Zuwendungen gewährt werden.Nach der Nettomethode sind Zuwendungen für Vermögenswerte von den Anschaffungs- oder Herstellungskosten abzusetzen, wobei der reduzierte Betrag der planmäßigen Abschreibung zu Grunde zu legen ist. Nach derBruttomethode werden die Zuwendungen erfolgsneutraldurch die Bildung eines Passivpostens erfasst, der erfolgswirksam über die Nutzungsdauer aufgelöst wird.Alternativ:Sofortertrag im Zeitpunkt der Zuschussgewährung14

Krankenhausspezifische BesonderheitenNicht verwendete Aufwandszuschüsse sind als sonstigeVerbindlichkeiten oder unter bestimmten Voraussetzungen als passiver Rechnungsabgrenzungsposten darzustellen. Bereits verwendete Aufwandszuschüsse sind hingegen in der GuV-Rechnung als sonstige Erträge zu erfassen.Die Erfassung der bedingten Zuwendungen hat unter Berücksichtigung der Nutzungsdauer auf einer planmäßigenund vernünftigen Grundlage in der GuV-Rechnung zuerfolgen. Erfolgsbezogene Zuwendungen müssen in derPeriode, in der die zugehörigen Aufwendungen entstehen,verzeichnet werden. Erhält ein Unternehmen Zuwendungen, um finanziellen Schwierigkeiten entgegensteuern zukönnen, müssen diese in der GuV-Rechnung ausgewiesen werden, periodenabhängig von der Entstehung desForderungsanspruchs. Im Fair Value Modell ist auch nachIFRS eine direkte, erfolgswirksame Erfassung möglich.Aufgrund krankenhausspezifischer Regelungen werdenSachanlagen ausnahmslos mit ihren vollen Anschaffungsoder Herstellungskosten bewe

den IFRS kodifiziert. A.3 Abschlussposten Sachverhalt HGB IFRS Vermögenswerte / -gegenstände Nach herrschender Meinung (h. M.) zeichnet sich ein Vermögensgegenstand durch die Einzelverwertbarkeit und selbständige Bewertbarkeit aus. Ein Vermögenswert ist eine gegenwärtige wirtschaft